Betriebsprüfung: Änderung von Steuerbescheiden trotz Bestandskraft?

Will das Finanzamt einen einmal erteilten Steuerbescheid ändern, bedarf es dazu einer rechtlichen Grundlage. Das gilt auch im Rahmen einer Betriebs- oder anderen Außenprüfung. Bei selbstständig tätigen Steuerpflichtigen besteht die Möglichkeit der Änderung oftmals nach § 164 AO. Das heißt, die Steuerbescheide können geändert werden, weil sie vom Finanzamt zunächst unter dem Vorbehalt der Nachprüfung erlassen wurden. Hat das Finanzamt die entsprechenden Steuerbescheide aber nicht unter dem Vorbehalt der Nachprüfung erlassen, kommt als Änderungsvorschrift üblicherweise nur § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO in Betracht. Danach sind Steuerbescheide aufzuheben oder zu ändern, soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer höheren Steuer führen. Kürzlich hat der Bundesfinanzhof entschieden, dass auch die Art und Weise, in der ein Einnahmen-Überschussrechner seine Aufzeichnungen geführt hat, eine Tatsache ist. Wird sie dem Finanzamt nachträglich bekannt, kann sie zur Korrektur eines bestandskräftigen Einkommensteuerbescheids führen (BFH-Urteil vom 6.5.2024, III R 14/22).

Der Kläger war als Einzelhändler tätig und ermittelte seinen Gewinn im Wege der Einnahmen-Überschussrechnung (§ 4 Abs. 3 EStG). Das Finanzamt veranlagte ihn zunächst erklärungsgemäß und ohne Vorbehalt der Nachprüfung. Eine spätere Außenprüfung beanstandete die Aufzeichnungen des Klägers als formell mangelhaft und führte zu einer Hinzuschätzung. Das Finanzamt änderte daraufhin die bestandskräftigen Einkommensteuerbescheide der Streitjahre. Dies sei auch verfahrensrechtlich zulässig, da im Rahmen der Außenprüfung nachträglich steuererhöhende Tatsachen bekannt geworden seien (§ 173 Abs. 1 Nr. 1 AO). Dem folgte der BFH im Grundsatz.

§ 173 Abs. 1 Nr. 1 AO lasse eine Änderung bestandskräftiger Steuerbescheide nicht nur dann zu, wenn sicher feststehe, dass der Steuerpflichtige Betriebseinnahmen nicht aufgezeichnet habe. Auch die Art und Weise, in der der Steuerpflichtige seine Aufzeichnungen geführt habe, sei eine Tatsache im Sinne des § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO. Dies gelte für Aufzeichnungen über den Wareneingang (§ 143 AO) ebenso wie für sonstige Aufzeichnungen oder die übrige Belegsammlung eines Steuerpflichtigen, der seinen Gewinn durch Einnahmen-Überschussrechnung ermittle, auch wenn § 4 Abs. 3 EStG keine Verpflichtung zur förmlichen Aufzeichnung der Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben vorsehe. Darüber, ob im Streitfall eine Änderung der bestandskräftigen Steuerbescheide gemäß § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO zulässig war, konnte der BFH allerdings - mangels hinreichender Feststellungen des Finanzgerichts zur Rechtserheblichkeit - nicht abschließend entscheiden. Die Tatsache, ob und wie der Steuer-pflichtige seine Bareinnahmen aufgezeichnet habe, sei rechtserheblich, wenn das Finanzamt bei deren vollständiger Kenntnis bereits im Zeitpunkt der Veranlagung zur Schätzung befugt gewesen wäre und deswegen eine höhere Steuer festgesetzt hätte. Da eine Schätzungsbefugnis des Finanzamts in bestimmten Fällen auch bei (lediglich) formellen Mängeln der Aufzeichnungen über Bareinnahmen bestehe, müsse das Finanzgericht im zweiten Rechtsgang prüfen, ob die Unterlagen des Klägers Mängel aufwiesen, die zur Hinzuschätzung von Betriebseinnahmen führen (Quelle: BFH, PM vom 4.7.2024).

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